Zaměstnanecké benefity z pohledu zdanění

9.14.1

Zaměstnanecké benefity z pohledu zdanění

Ing. Zdeněk Morávek

Problematika zdanění zaměstnaneckých benefitů vychází zejména z § 6 ZDP. Z pohledu obecných principů zdanění platí, že za příjmy ze závislé činnosti se považují příjmy pravidelné nebo jednorázové bez ohledu na to, zda je na ně právní nárok či nikoli, zda je od zaměstnavatele dostává zaměstnanec nebo jiná osoba a zda jsou vypláceny nebo připisovány k dobru anebo spočívají v jiné formě plnění prováděné zaměstnavatelem za zaměstnance nebo v jeho prospěch. Je tedy zřejmé, že vymezení těchto příjmů je velmi široké a zaměstnanecké benefity do tohoto vymezení jednoznačně spadají. Následně je pak nutné rozhodnout, zda tyto příjmy nevylučuje příslušné ustanovení z předmětu daně nebo zda tento příjem nespadá do poměrně širokého okruhu příjmů osvobozených od daně. Pokud nikoliv, je nutné rozhodnout, jakým způsobem příslušný benefit zdanit a zahrnout do vyměřovacího základu pro odvod pojistného.

Příjmem zaměstnance se rozumí i vyjmenovaná plnění na sociální podmínky nebo péči o zdraví vyplývající z kolektivní smlouvy, vnitřního předpisu zaměstnavatele nebo pracovní nebo jiné smlouvy poskytnutá zaměstnavatelem pro rodinného příslušníka zaměstnance.

Současně je nutné upozornit, že za zaměstnance z pohledu ZDP se považuje poplatník s příjmy ze závislé činnosti, toto vymezení je tedy širší než vymezení pracovněprávní a zahrnuje také například společníky s. r. o., jednatele a další členy orgánů právnických osob. Znamená to tedy, že případné benefity poskytované těmto fyzickým osobám, mají stejný daňový režim jako benefity poskytované "běžným" zaměstnancům.

K tomu je ale nutné doplnit, že podle souhlasného stanoviska KDP ČR a GFŘ publikovaného v příspěvku Koordinačního výboru č. 520/02.05.18 Daňový režim cestovních náhrad a ostatních příjmů fyzické osoby obdržených v souvislosti s bezplatným výkonem funkce člena orgánu právnické osoby platí, že i v případě, kdy fyzická osoba vykonává funkci člena orgánu právnické osoby bezplatně (tzn. bez odměny), uplatní se u příjmů uvedených v § 6 odst. 7 ZDP vyloučení ze zdanění a u příjmů uvedených v § 6 odst. 9 ZDP osvobození od daně. To je velmi důležitý závěr např. u jednatelů, kteří nepobírají za tuto svou činnost žádný příjem, a přesto jsou jim poskytovány zaměstnanecké benefity.

Samotné slovo benefit představuje výhodu, přínos nebo určitý prospěch. Za zaměstnanecký benefit je pak považováno plnění zaměstnavatele vůči zaměstnanci nad rámec odměny za práci, které je pro zaměstnance výhodné, resp. přináší nějaký využitelný přínos či prospěch do jeho osobní sféry. V tomto kontextu je třeba od zaměstnaneckého benefitu odlišovat plnění zaměstnavatele, která jsou sice "konzumována" zaměstnancem v souvislosti s výkonem závislé činnosti, ale převažuje u nich zájem zaměstnavatele v důsledku přímé vazby na uskutečnění potřebného či efektivního výkonu práce, a tedy zajištění pracovních podmínek.

V souladu s výkladem GFŘ jsou jako zaměstnanecké benefity v praxi označována plnění poskytovaná zaměstnavatelem nad rámec běžné mzdy, platu či odměn z dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr, přičemž jejich poskytnutí nesouvisí s vykonanou prací zaměstnance. Nárok zaměstnance na tato plnění je tedy typicky spojen s existencí jeho pracovněprávního vztahu se zaměstnavatelem. Rozsah a podmínky těchto plnění bývají zpravidla upraveny kolektivní smlouvou, vnitřní směrnicí zaměstnavatele nebo jiným druhem smlouvy zaměstnavatele se zaměstnanci. Smyslem poskytování zaměstnaneckých benefitů je nejen zvýšení motivace zaměstnanců, jejich loajality a spokojenosti, ale i zvýšení atraktivity zaměstnavatele na trhu práce.

 NahoruPříspěvek na stravování

Pokud zaměstnavatel poskytuje zaměstnanci plnění v podobě jídla či nápojů, je třeba vždy vyhodnotit účel tohoto poskytnutí, protože v některých případech je poskytnutí jídla či nápoje de facto prostředkem pro možnost realizace pracovního úkolu, resp. výkon práce příslušného zaměstnance a dosažení stanovených cílů zaměstnavatele. Typickým příkladem je jídlo zkonzumované zaměstnancem v rámci pracovní snídaně, oběda, večeře či jiného druhu pohoštění s obchodním partnerem zaměstnavatele, zákazníkem apod. Cílem poskytnutí takového plnění je umožnit provedení pracovního úkolu. Dalším příkladem může být poskytnutí drobného občerstvení v rámci pracovních porad nebo v přiměřeném rozsahu potravin či nápojů, které jsou volně k dispozici zaměstnancům na pracovišti v průběhu pracovní směny, resp. v rámci výkonu závislé činnosti zaměstnance pro zaměstnavatele. V daném případě bude uplatněno ustanovení § 6 odst. 7 písm. e) ZDP, jedná se o plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce, které není předmětem daně na straně zaměstnance.

V této souvislosti je ale potřeba doplnit, že takto poskytnuté jídlo charakteru snídaně, oběda či večeře vede k povinnosti krácení stravného podle § 163 odst. 2 ZP.

Předmětem daně dle uvedeného ustanovení také není jídlo, které je k dispozici na pracovišti, např. jídlo v ledničce (jogurty, mléko atd.), ovoce v kuchyňce, müsli, malé občerstvení na pracovních poradách (chlebíčky, zákusky, koláče, wrapy, saláty atd.), bagety, firemní svačinky, občerstvení na školeních nebo pracovních schůzkách apod. Podmínkou vyjmutí ze základu daně je, že rozsah a druh potravin, které jsou zaměstnancům volně k dispozici na pracovišti, musí být v rozumné míře odpovídající firemní kultuře a zvolenému konceptu pracoviště, s cílem vést ke spokojenosti na pracovišti, k podpoře a udržení dobrého pracovního výkonu, k vyšší produktivitě, k příjemné atmosféře na pracovišti, k rozvíjení mezilidských vztahů na pracovišti a pracovních dovedností, k budování vztahu k zaměstnavateli atd.

Naproti tomu stravování zaměstnance v podobě plnohodnotného jídla povahy snídaně, oběda či večeře, ať už je poskytované zaměstnavatelem zaměstnanci jako nepeněžní plnění ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiného subjektu, je naplňováním základní biologické potřeby zaměstnance, které se významně projevuje v jeho osobní sféře, a je tedy bezesporu příjmem jak podle ZDP, tak ve smyslu judikaturní koncepce příjmu.

Nepochybně nejrozšířenějším zaměstnaneckým benefitem je tedy stravování, či přesněji příspěvek na něj. Problematika stravování zaměstnanců je upravena v § 236 ZP, zaměstnavatel je povinen umožnit zaměstnancům ve všech směnách stravování s tím, že tuto povinnost nemá vůči zaměstnancům vyslaným na pracovní cestu. Znamená to tedy, že povinností zaměstnavatele je stravování umožnit, ale nikoliv poskytnout či zajistit. Stravování se zaměstnancům poskytuje pouze v případě, že to bylo dohodnuto v kolektivní smlouvě nebo stanoveno ve vnitřním předpisu. Zároveň mohou být dohodnuty nebo stanoveny další podmínky pro vznik práva na toto stravování a výše finančního příspěvku zaměstnavatele, jakož i bližší vymezení okruhu zaměstnanců, kterým se stravování poskytuje, organizace stravování, způsob jeho provádění a financování zaměstnavatelem, nejsou-li tyto záležitosti upraveny pro určený okruh zaměstnavatelů zvláštním právním předpisem, což se ale vztahuje zejména na zaměstnavatele ve veřejné správě.

Povinnost umožnit zaměstnancům stravování může zaměstnavatel splnit mnoha způsoby, předně rozvržením pracovní doby s odpovídající přestávkou na oběd, ale také například provozováním jídelny, kantýny či obchodu s potravinami a občerstvením, umístěním jídelních automatů, poskytnutím stravenek atd.

Co se týká možnosti poskytování finančního příspěvku, v praxi se nejčastěji vyskytuje provozování vlastního stravovacího zařízení a poskytování stravenek, kdy se na tomto zajištění zaměstnavatel podílí.

Na straně zaměstnance je v souladu s § 6 odst. 9 písm. b) ZDP osvobozen od daně příjem zaměstnance ve formě příspěvku na stravování poskytnutého zaměstnavatelem. Od roku 2024 jsou podmínky osvobození sjednoceny pro všechny případy příspěvku na stravování a osvobozen je příjem zaměstnance ve formě příspěvku na stravování poskytnutého zaměstnavatelem za jednu směnu podle jiného právního předpisu, pokud během této směny zaměstnanec vykonával práci alespoň 3 hodiny a nevznikl mu během této směny nárok na stravné v rámci cestovních náhrad podle jiného právního předpisu, a to v úhrnu do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin. Pro rok 2026 se tedy jedná o částku 70 % ze 185 Kč, tedy 129,50 Kč.

Pro všechny formy stravování ZDP s účinností od 1. 1. 2024 zavedl v ustanovení § 6 odst. 9 písm. b) ZDP jednotný pojem "příspěvek na stravování". Novelou ZDP došlo také ke sjednocení daňového režimu plnění poskytovaných zaměstnavatelem zaměstnanci ve formě příspěvku na stravování a stanovení jednotného limitu pro osvobození ve výši uvedených 70 % stravného.

Od daně z příjmů je osvobozen příjem zaměstnance ve formě příspěvku na stravování poskytnutého zaměstnavatelem za jednu směnu, pokud během této směny zaměstnanec vykonával práci alespoň 3 hodiny a nevznikl mu během této směny nárok na stravné v rámci cestovních náhrad podle jiného právního předpisu, a to v úhrnu do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při tuzemské pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin. Další příspěvek na stravování poskytnutý zaměstnanci v rámci jedné směny bude do stejné výše osvobozen pouze v případě, pokud délka této směny v úhrnu s přestávkou v práci byla delší než 11 hodin.

V případě zaměstnance, jehož výkon činnosti není rozvržen na směny (typicky právě jednatel s. r. o.), je podmínkou osvobození příspěvku skutečnost, že během kalendářního dne zaměstnanec vykonal práci alespoň 3 hodiny a nevznikl mu během tohoto dne nárok na stravné v rámci cestovních náhrad podle jiného právního předpisu. Další příspěvek na stravování v rámci stejného kalendářního dne bude v případě, pokud během tohoto dne zaměstnanec vykonával práci alespoň 11 hodin. I v tomto případě platí, stejně jako ve všech ostatních případech, hranice 70 % stravného.

V případě poskytnutí více forem příspěvku na stravování v rámci jedné směny je u zaměstnance osvobozena hodnota všech poskytnutých forem v úhrnu do 70 % horní hranice stravného.

V rozsahu, ve kterém příspěvek na stravování přesáhne stanovený limit 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při tuzemské pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin, se bude na straně zaměstnance jednat o příjem podléhající dani z příjmů ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. d) ZDP.

Ještě jednou zdůrazněme, že stejná pravidla platí i pro stravenkový paušál neboli peněžní příspěvek na stravování. ZDP již nadále nerozlišuje, zda byl příspěvek na stravování poskytnut peněžní nebo nepeněžní formou a pro osvobození tohoto příspěvku na straně zaměstnance platí jednotná pravidla.

 NahoruPoskytování nealkoholických nápojů

V řadě případů jsou zaměstnancům na pracovišti poskytovány nealkoholické nápoje. Tuto problematiku lze rozdělit na tři části, a to pitnou vodu, ochranné nápoje a ostatní nealkoholické nápoje, ovšem s tím, že v případě pitné vody a ochranných nápojů se nejedná o zaměstnanecké benefity, ale o povinná plnění zaměstnavatele.

Začněme nejdříve problematikou pitné vody. V pracovněprávních předpisech, konkrétně v zákoníku práce, přímo povinnost zajištění pitné vody na pracovišti nenalezneme, pouze v § 101 odst. 1 ZP je uvedeno, že zaměstnavatel je povinen zajistit bezpečnost a ochranu zdraví zaměstnanců při práci s ohledem na rizika možného ohrožení jejich života a zdraví, která se týkají výkonu práce. Náklady spojené se zajišťováním bezpečnosti a ochrany zdraví při práci je povinen hradit zaměstnavatel; tyto náklady nesmějí být přenášeny přímo ani nepřímo na zaměstnance.

Konkrétně je tato povinnost obsažena v § 53 nařízení vlády č. 361/2007 Sb., kterým se stanoví podmínky ochrany zdraví při práci, ve znění pozdějších předpisů. V souladu s § 53 odst. 1 tohoto nařízení vlády musí být prostor určený pro práci zásoben pitnou vodou v množství postačujícím pro potřeby pití zaměstnance a zajištění předlékařské pomoci a teplou tekoucí vodou pro zajištění osobní hygieny zaměstnance. Pitnou vodou je veškerá voda v původním stavu nebo po úpravě, která je určena k pití, vaření, přípravě jídel a nápojů, voda používaná v potravinářství, voda, která je určena k péči o tělo, k čištění předmětů, které svým určením přicházejí do styku s potravinami nebo lidským tělem, a k dalším účelům lidské spotřeby, a to bez ohledu na její původ, skupenství a způsob jejího dodávání, tato úprava je obsažena v § 3 zákona č. 258/2000 Sb., o ochraně veřejného zdraví, ve znění pozdějších předpisů.

Z výše uvedeného vyplývá, že jakákoliv forma zajištění pitné vody, tedy nejednom kohoutková pitná voda, ale také pitná voda balená, v barelech, v PET lahvích atd., představuje daňový náklad u zaměstnavatele, a to zejména na základě bodu 1 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP a § 24 odst. 2 písm. p) ZDP. Jedná se tedy o výdaje na bezpečnost a ochranu zdraví při práci a hygienické vybavení pracovišť a současně výdaje, k jejichž úhradě je poplatník povinen podle zvláštních zákonů, v tomto případě podle zákoníku práce. Je ale nutné doplnit, že se musí jednat pouze o obyčejnou pitnou vodu, jakákoliv voda sycená, ochucená či jinak upravená, již pitnou vodu v tomto smyslu nepředstavuje a je nutné ji posuzovat jako nealkoholické nápoje, jak je uvedeno dále. Jedná se, bohužel, o všeobecně přijímaný výklad, který je potvrzen i závěry Koordinačního výboru pro daně mezi KDP ČR a MF ČR (viz např. příspěvek 172/21.02.07 – Problémy při poskytování pitné vody a stravování zaměstnancům.).

Z pohledu zaměstnance představuje poskytování pitné vody na pracovišti příjem, který není předmětem daně. Jak vyplývá z § 6 odst. 7 písm. e) ZDP, předmětem daně u zaměstnanců nejsou plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce.

Závěrem k problematice pitné vody je vhodné zdůraznit, že tyto závěry budou platit v plném rozsahu i v případě, že pitná voda bude zajištěna více zdroji, tj. zejména v případě, že zaměstnavatel má k dispozici kohoutkovou pitnou vodu a navíc pořizuje i pitnou vodu např. v PET lahvích či barelech. I v těchto případech budou závěry stejné.

 NahoruOchranné nápoje

Další kategorií nealkoholických nápojů na pracovišti jsou ochranné nápoje. Povinnost poskytování ochranných nápojů vyplývá z § 104 ZP, poskytují se na pracovištích s nevyhovujícími mikroklimatickými podmínkami, v rozsahu a za podmínek stanovených prováděcím právním předpisem, kterým je opět již citované nařízení vlády č. 361/2007 Sb. Důležité je, že v souladu s § 104 odst. 5 ZP ochranné nápoje přísluší zaměstnanci od zaměstnavatele bezplatně podle vlastního seznamu zpracovaného na základě vyhodnocení rizik a konkrétních podmínek práce. Poskytování nesmí zaměstnavatel nahrazovat finančním plněním.

Bližší podmínky poskytování ochranných nápojů stanoví § 8 nařízení vlády č. 361/2007 Sb., poskytují se k ochraně zdraví před účinky zátěže teplem nebo chladem. Ochranný nápoj musí být zdravotně nezávadný a nesmí obsahovat více než 6,5 hmotnostních procent cukru, může však obsahovat látky zvyšující odolnost organismu. Množství alkoholu v něm nesmí překročit 1 hmotnostní procento; ochranný nápoj pro mladistvého zaměstnance však nesmí obsahovat žádný alkohol. Ochranný nápoj chránící před zátěží teplem se poskytuje v množství odpovídajícím nejméně 70 % ztráty tekutin a minerálních látek potem a dýcháním za osmihodinovou směnu. Ochranný nápoj chránící před zátěží chladem se poskytuje teplý, v množství alespoň půl litru za osmihodinovou směnu. Další úprava je potom uvedena ve zmiňovaném § 8 a dále v příloze č. 1 tohoto nařízení vlády.

Pokud se bude jednat o ochranné nápoje poskytované v souladu s touto úpravou, bude se z pohledu zaměstnavatele jednat o daňový náklad v souladu s bodem 1 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP, kde jsou ochranné nápoje poskytované v souladu a v rozsahu zvláštními předpisy přímo a výslovně uvedeny.

Z pohledu zaměstnance se jedná o příjem, který není předmětem daně v souladu s § 6 odst. 7 písm. b) ZDP, opět za situace, že se jedná o ochranné nápoje poskytované v souladu a v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy, tedy nařízením vlády č. 361/2007 Sb.

Poslední kategorií jsou ostatní nealkoholické nápoje, které nespadají ani do kategorie pitné vody, ani do kategorie ochranných nápojů. Jedná se tedy o různé sycené a dochucované nápoje, minerálky, kolové nápoje a limonády, džusy, ale také čaj, káva apod., ve všech případech potom samozřejmě nápoje určené ke spotřebě na pracovišti. V tomto případě se jedná o nedaňový náklad zaměstnavatele, a to v souladu s § 25 odst. 1 písm. zm) ZDP, kde je uvedeno, že za nedaňový náklad se považuje hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti. Pokyn GFŘ D-59 k tomu výslovně uvádí, že toto ustanovení se nevztahuje na daňovou uznatelnost nákladů na pořízení pitné vody ve smyslu § 3 ZOVZ, a to v jakékoli formě zajištění pitné vody na pracovištích (včetně balené pitné vody) a dále na pořízení ochranných nápojů v souladu se zvláštním předpisem (horké a studené provozy).

Z pohledu zaměstnanců je potom rozhodující ustanovení § 6 odst. 9 písm. c) ZDP, podle kterého se za příjem osvobozený od daně považuje hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti. To tedy znamená:

• musí se jednat o nepeněžní plnění, zaměstnanec tedy musí dostat nápoj, nikoliv peníze, aby si nápoj sám koupil,

• musí být pořízeny z odpovídajících zdrojů,

• musí být poskytnuty ke spotřebě na pracovišti.

Pokud je toto splněno, představují poskytnuté nealkoholické nápoje u zaměstnanců příjem osvobozený od daně.

Jenom pro úplnost doplňme, že pokud by zaměstnavatel poskytoval peněžní plnění na pořízení nealkoholických nápojů ke spotřebě na pracovišti, potom by se na straně zaměstnance jednalo o zdanitelný příjem, který by byl součástí i vyměřovacího základu pro odvod sociálního a zdravotního pojištění. Na straně zaměstnavatele by se jednalo o daňový náklad v souladu s bodem 4 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP, pokud by toto poskytování bylo dohodnuto jako právo zaměstnance dohodnuté v kolektivní smlouvě, vnitřním předpise, pracovní či jiné smlouvě.

A ještě doplňme, že podle výkladu finanční správy přichází u poskytování těchto nealkoholických výkladů v úvahu i vyjmutí z předmětu daně podle § 6 odst. 7 písm. e) ZDP.

 NahoruVyužití služebního automobilu i pro soukromé účely

Častým zaměstnaneckým benefitem je možnost využití majetku zaměstnavatele, přičemž z pohledu zaměstnance je asi nejzajímavější využití služebního automobilu i pro soukromé účely. Příslušná úprava zdanění je obsažena v § 6 odst. 6 ZDP, jedná se o úpravu, která je vcelku známá, upozorněme tedy pouze v bodech na aspekty, které by se mohly jevit jako problematické:

• za příjem zaměstnance se považuje částka ve výši 1 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla, a to ze vstupní ceny včetně DPH, minimální částka, která se považuje za příjem zaměstnance, je 1 000 Kč za každý kalendářní měsíc,

• v případě, že se jedná o nízkoemisní vozidlo, za příjem se považuje částka ve výši 0,5 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc; nízkoemisním vozidlem se pro účely daní z příjmů rozumí silniční motorové vozidlo kategorie M1, M2 nebo N1, které nepřesahuje emisní limit CO2 ve výši 50 g/km a není bezemisním vozidlem. I v tomto případě platí, že minimální částka, která se považuje za příjem zaměstnance, je 1 000 Kč za každý kalendářní měsíc,

• pokud se jedná o bezemisní vozidlo, za příjem se považuje částka ve výši 0,25 % vstupní ceny vozidla, za každý i započatý kalendářní měsíc; bezemisním vozidlem se pro účely daní z příjmů rozumí silniční motorové vozidlo, které používá jako palivo výlučně elektrickou energii nebo vodík, nebo jiné silniční motorové vozidlo, jehož provoz nemá žádné emise CO2. I v tomto případě platí, že minimální částka, která se považuje za příjem zaměstnance, je 1 000 Kč za každý kalendářní měsíc,

• jde-li o silniční motorové vozidlo najaté nebo pořízené na finanční leasing, vychází se ze vstupní ceny tohoto vozidla u původního vlastníka, a to i v případě, že dojde k následné koupi vozidla,

• rozhodující je poskytnutí služebního vozidla pro soukromé účely, nikoliv použití, to tedy znamená, že pokud zaměstnanec v příslušném kalendářním měsíci vozidlo pro soukromé účely vůbec nepoužije, ale má tu možnost, přesto je příjem zaměstnance stanovené procento ze vstupní ceny tohoto vozidla,

• v návaznosti na výše uvedené je nutné doplnit, že rozhodující tak bude vždy příslušná dohoda či smlouva zaměstnavatele a zaměstnance, která by měla být v případě potřeby odpovídajícím způsobem upravena. Pokud by například došlo k "vybodování" řidiče (zaměstnance), ale dohoda by se v tomto směru nijak nezměnila, i nadále by muselo docházet ke zdaňování odpovídajícího příjmu plynoucího z poskytnutí služebního vozidla pro soukromé účely,

• poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce více motorových vozidel současně, považuje se za příjem zaměstnance úhrn částek odpovídajících výši určeného procenta vstupní ceny každého současně poskytnutého vozidla. Tato situace může nastat např. tehdy, pokud původní vozidlo bude dlouhodobě v servisu a zaměstnavatel místo něj poskytne zaměstnanci jiné. V takovém případě je nutné správně stanovit příjem zaměstnance ze součtu obou vstupních cen vozidel,

• poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce postupně za sebou více silničních motorových vozidel k používání pro služební i soukromé účely, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši určeného procenta z nejvyšší vstupní ceny silničního motorového vozidla,

• příjem ve výši určeného procenta ze vstupní ceny vozidla se uplatní i v případě, že toto poskytnutí bude pouze krátkodobé, například v situaci stěhování zaměstnance a zapůjčení odpovídajícího vozidla. Nebude tedy v tomto případě postupováno stanovením příjmu v obvyklé výši příslušného nájemného,

• z pohledu zaměstnavatele a jeho daňového režimu doplňme ještě ustanovení pokynu GFŘ D-59, podle kterého při využívání motorového vozidla, které je zahrnuto v obchodním majetku poplatníka nebo v nájmu, jak pro služební, tak i pro soukromé účely zaměstnanců, a u kterého proto nemůže být uplatněn paušální výdaj na dopravu [§ 24 odst. 2 písm. zt) ZDP], se neuplatňuje režim poměrné výše výdajů, např. podle § 28 odst. 6 ZDP, neboť tento režim není uplatňován ani pro poměrnou výši pořizovací ceny motorového vozidla zahrnované podle § 6 odst. 6 ZDP do základu daně zaměstnance (společníka), která rovněž není závislá na skutečném fyzickém opotřebení, resp. na počtu ujetých kilometrů. Přitom výdaje za pohonné hmoty jsou daňovým výdajem pouze při použití vozidla pro služební účely,

• výše uvedené body samozřejmě platí za situace, že vozidlo je poskytováno bezplatně, tak jak vyplývá z úpravy § 6 odst. 6 ZDP,

• v případě, že zaměstnavatel se zaměstnancem sjedná úplatu za poskytnutí vozidla pro služební i soukromé účely, je příjmem zaměstnance rozdíl mezi částkou stanovenou podle § 6 odst. 6 ZDP a…